Подмена трудовых отношений

Постановление СовМина 465 от 15.07.22 г. в качестве одного из оснований для отнесения действий или событий к хозяйственным операциям, не обусловленным разумными экономическими или иными причинами, в отсутствие намерения получить экономический эффект от осуществления реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, приводит заключение гражданско-правовых договоров с физическими лицами, в том числе зарегистрированными в качестве индивидуальных предпринимателей, которые фактически выполняют функции, предусмотренные трудовыми договорами (подмена трудовых отношений гражданско-правовыми).

По сути, речь идет о хорошо известной схеме «подмены трудовых отношений», когда контролирующие органы устанавливают в качестве деловой цели бизнеса экономию на налогах, а не реальную экономическую причину.

Давайте разбираться в нюансах и особенностях

Отношения нанимателя с работником (для простоты будем так обозначать стороны) возможны в нескольких вариантах:

1) классические трудовые отношения (с заключением трудового договора)

2) гражданско-правовой договор с физическим лицом

3) гражданско-правовой договор с ИП

Первые два случая не интересуют контролирующие органы, поскольку согласно Указа от 06.07.2005 N 314 «О некоторых мерах по защите прав граждан, выполняющих работу по гражданско-правовым и трудовым договорам» при заключении гражданско-правового договора с физическим лицом на юридическое лицо возлагаются обязательства по уплате подоходного налога и страховых взносов.

Иными словами, экономии на налогах в этом случае не наступает, и, следовательно, отсутствуют риски применения ст. 33 НК.

Совсем иное дело – заключение гражданско-правовых договоров с ИП, которые до 2022 года в подавляющем большинстве случаев применяли УСН и уплачивали с полученного дохода налоги по ставке 5%.

С 1 января 2022 года ситуация с ИП несколько изменилась в связи с существенным изменением ставки налогов (напомним, ставка при УСН увеличилась до 6% и практически по всем видам услуг запрещено применять УСН), однако в связи с тем, что сегодняшним проверкам подвергается период с 2017 года – тема не теряет своей актуальности.

Исходя из практики контролирующих органов, можно выделить следующие признаки, по которым устанавливают подмену трудовых отношений:

— регистрация физических лиц в качестве ИП по просьбе нанимателя либо в качестве условия приема на работу;

— заключение гражданско-правовых договоров непосредственно после регистрации физического лица в качестве ИП, при этом расторжение трудовых договоров с отдельными физическими лицами накануне;

— заключение договоров с ИП не для выполнения определенной работы (оказания услуги), а на календарный год (с пролонгированием на следующий год);

— личное выполнение работ (оказание услуг), без привлечения наемных работников и/или субподрядчиков;

— открытие расчетных счетов ИП в одном банке;

— зачастую использование одного и того же IP-адреса;

— перечисление денежных средств индивидуальным предпринимателям в виде регулярных выплат, что характерно для трудовых отношений;

— оплата за выполненные работы (оказанные услуги) с нарушением сроков, установленных договорами, при этом отсутствовие претензий по невыполнению со стороны организации условий договоров в части оплаты;

— в большинстве случаев отсутствие фактов выполнения работ ИП в адрес других субъектов хозяйствовавания в период взаимоотношений с организацией;

— после прекращения договорных отношений с организацией в большинстве случае отсутствие дальнейшей предпринимательской деятельности (либо ликвидация ИП);

— в некоторых случаях установление фактов наличия в штате организации сотрудников в должностях, предусматривающих выполнение работ аналогичных деятельности ИП;

— отсутствовие у ИП расходов (затрат на приобретение или аренду помещений и оборудования, которое используется для оказания услуг);

— указание в качестве предмета заключенных договоров процесса выполнения работ (оказания услуг) на протяжении длительного периода, что характерно для трудовых отношений;

— передача ИП средств связи (сотовых телефонов, модемов) и других материалов,

— использование ИП ресурсов организации (мобильных телефонов, транспортных средств, компьютеров, кабинета и пр.);

— факты использования индивидуальными предпринимателями бланков первичных учетных документов и штампов орагнизации, доверенностей;

— установление оплаты за оказанные услуги исходя из количества отработанных часов и/или иной системе, свойственной для трудовых отношений;

— подчинение ИП локальным правовым актам организации;

— наличие у ИП отпуска

— иные признаки

Еще один признак, на который следует обратить внимание – это резкий перевод большого количества ИП в штат организации в момент изменения налогового законодательства для ИП (до или сразу после 1 января 2022 года).

Важно обратить внимание, что ст. 33 НК применяется к организации, которая выступает в качестве налогового агента при выплате заработной платы или иного дохода физическим лицам.

Соответственно при проведении налоговой проверки по факту подмены трудовых отношений основным вопросом, который входит в предмет доказывания, является вопрос о том, кто был инициатором регистрации физического лица в качестве ИП (либо работы с ИП, зарегистрированным ранее). Если будет установлено, что данная инициатива исходила от нанимателя – остальные обстоятельства не будут иметь существенного значения.

Относительно установления подмены трудовых отношений с 1 января 2022 года: в случае, если ИП уплачивает подоходный налог по ставке 16% от полученного дохода, и этот налог с учетом всех понесенных расходов (которые уменьшают налоговую базу) превышает 13%-ный подоходный налог, подлежащий уплате нанимателем, то применить абз. 3 п. 4 ст. 33 НК невозможно в силу прямого указания об этом в соответствующей норме (данный пункт подлежит применению только в том случае, если основной целью совершения хозяйственной операции являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет, возврат суммы налога (сбора), то есть при наличии налоговой выгоды). Однако налогоплательщикам следует применять осторожность, поскольку в случае подмены трудовых отношений речь идет не только о налоговой выгоде, но и о неуплате ФСЗН, за которую установлена ответственность, включая уголовную.

Безусловно, для установления подмены трудовых отношений не обязательно доказывать наличие всех из приведенных выше обстоятельств, однако в случае наличия хотя бы пяти из них, в организации следует провести углубленный аудит на предмет налоговых рисков.